Wypłata dywidendy dla zagranicznego udziałowca

Zamknięciem roku finansowego w wielu spółkach może zostać podjęta decyzja o wypłacie dywidendy z wypracowanego zysku.

Wypłata dywidendy w sposób umożliwiający zastosowanie zwolnień bądź preferencji przyznanych czy to przez przepisy prawa unijnego (Parent-Subsidiary Directive), czy przez poszczególne umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z polskich spółek jest kompleksowym, bardzo złożonym zagadnieniem.

Przed wypłatą płatnicy powinni z należytą staranności zweryfikować czy można zastosować preferencję lub zwolnienie z podatku u źródła.

Należyta staranność płatnika

Instytucja płatnika wraz z ciążącymi na nim obowiązkami stanowi jedno z fundamentalnych zagadnień w obszarze podatku u źródła (WHT). Po spełnieniu pewnych wymogów dokumentacyjnych płatnik może zostać zwolniony z poboru przedmiotowego podatku lub zastosować niższą stawkę, a w określonych sytuacjach ma prawo wystąpić o zwrot nadpłaconego podatku stosując mechanizm pay & refund (WHT refund).

Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż podstawowej określonej w ustawie o CIT (19% dla dywidend), zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania płatnika z podatnikiem.

Należyta staranność płatnika w zakresie podatku u źródła oznacza pewien standard oczekiwań wobec płatnika przy weryfikacji warunków uprawniających do zwolnienia lub zastosowania preferencyjnej stawki podatku u źródła.

Co ważne:

- obowiązek dochowania należytej staranności przez płatnika obowiązuje także w przypadku wypłat należności, które nie przekroczą progu 2 000 000 zł w roku podatkowym wypłacającego należności, jest to bowiem generalny obowiązek związany ze skorzystaniem z preferencji w stosunku do danej płatności, niezależnie od tego, czy zastosowanie znajdzie procedura WHT refund,

- kwestia wymogów stawianych płatnikom w zakresie dochowania należytej staranności nadal nie została precyzyjnie wyjaśniona przez Ministerstwo Finansów i jest przedmiotem wielu wątpliwości.

Lista zagadnień do zweryfikowania przed wypłatą dywidendy

W związku z powyższymi ramami dla niestosowania podatku u źródła w wysokości 19% od wypłaconych dywidend, w ramach procesu wypłaty dywidendy płatnicy (polskie spółki wypłacające dywidendy) powinni zwrócić uwagę na poniższe, kluczowe w tym zakresie, aspekty.

a) Ważność posiadanej opinii o stosowaniu preferencji w kontekście okresu obowiązywania

Płatnicy i podatnicy, którzy uzyskali opinię przed 1 stycznia 2022 r. lub w toku 2022 r., powinni pamiętać o upływie ich ważności, odpowiednio, z dniem 1 stycznia 2025 r. lub w terminie 36 miesięcy od jej wydania.

Należy przypomnieć, że dla opinii wydanych przed 31 grudnia 2021 r. (pod nazwą „opinie o stosowaniu zwolnienia”) przepis przejściowy ustawy Polski Ład przewidywał przedłużenie okresu obowiązywania do 1 stycznia 2025.

W zakresie opinii o stosowaniu preferencji wydanych po 1 stycznia 2022 r., należy pamiętać o regule ogólnej, zgodnie z którą opinia o stosowaniu preferencji wygasa z upływem 36 miesięcy od dnia jej wydania.

Mając na uwadze, że wielu podatników i płatników postanowiło zabezpieczyć stosowane podejście w zakresie podatku u źródła w drodze opinii o stosowaniu preferencji bezpośrednio po wprowadzeniu nowych zasad w podatku u źródła (systemu pay & refund), co miało miejsce 1 stycznia 2022 r., warto pamiętać o powyższych przepisach limitujących ważność otrzymanych opinii.   

Należy mieć również na uwadze, że mimo terminu 6 miesięcy na wydanie opinii o stosowaniu preferencji wynikającego z przepisów ustawy o CIT, w praktyce postępowania w tym przedmiocie niejednokrotnie trwają dłużej, a opinia taka ma moc ochronną w zakresie przyszłych transakcji (po jej wydaniu).

b)     Ważność posiadanej opinii o stosowaniu preferencji w kontekście przesłanki istotnej zmiany okoliczności faktycznych

Warto również pamiętać, że opinia może wygasnąć przypadku istotnej zmiany okoliczności faktycznych, które mogą mieć wpływ na spełnienie warunków korzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 22 ust. 4 ustawy o CIT, albo warunków zastosowania umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Przesłanka „istotnej zmiany okoliczności” jest wciąż niejasna. Wydaje się, że może ona pokrywać zarówno okoliczności wprost wpływające na spełnienie przesłanek materialnych danej preferencji (np. % posiadanego udziału w kapitale, zmiana rezydencji podatkowej) jak również okoliczności ocenne, kreowane wciąż w praktyce przez polskie organy podatkowe np. wpływające na spełnienie kryterium rzeczywistego właściciela przez odbiorcę należności.

Co istotne, to na wnioskodawcy (podatniku lub płatniku) leży obowiązek identyfikacji zaistnienia „istotnej zmiany okoliczności faktycznych”. Płatnik, przed wypłatą dywidendy, mimo posiadania opinii powinien zatem zweryfikować, czy nie zaistniały takie zmiany okoliczności faktycznych, a w konsekwencji czy przesłanki uprawniające do zastosowania danej preferencji nadal są spełnione.

c)     Weryfikacja statusu odbiorcy dywidendy (kwestia wykazania spełnienia kryterium rzeczywistego właściciela oraz efektywnego opodatkowania)

W przypadku dywidend wypłacanych do podmiotów powiązanych (np. wieloletni właściciel, który posiada co najmniej 10% udziałów w polskiej spółce) z siedzibą w UE/EOG, najczęściej podatnicy chcą skorzystać ze zwolnienia w podatku u źródła na podstawie przepisów implementujących tzw. Parent Subsidiary Directive (PSD).

Zgodnie z ostatnią linią Lubelskiego Urzędu Skarbowego w Lublinie, która niestety znajduje potwierdzenie w najnowszym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, analizując kwestię dostępności tego zwolnienia w danej sytuacji należy wziąć pod uwagę także następujące warunki niewymienione wprost w przepisach ustawy o CIT (tj. pomimo tego, że literalnie nie występują jako warunki zwolnienia wymienione w ustawie o CIT):

• posiadanie przez odbiorcę dywidendy przymiotu rzeczywistego właściciela zgodnie z definicją wynikającą z ustawy o CIT (o wiele szerszą niż przyjmowaną w rozumieniu międzynarodowym, w szczególności w zakresie konieczności spełnienia kryterium prowadzenia rzeczywistej działalności gospodarczej),

• efektywne opodatkowanie dywidendy po stronie odbiorcy dywidendy.

d)     Weryfikacja czy zostały skompletowane niezbędne dokumenty oraz informacje potwierdzające prawo do ewentualnej preferencji w podatku u źródła

Przed dokonaniem wypłaty dywidendy płatnik powinien pamiętać o skompletowaniu niezbędnej dokumentacji potwierdzającej, że dokonał on z należytą starannością weryfikacją danej preferencji. W tym celu w szczególności zgromadzone powinny być takie dokumenty jak przykładowo: aktualny certyfikat rezydencji potwierdzający miejsce rezydencji odbiorcy płatności w momencie jej dokonywania, odpowiednie oświadczenia wymagane przepisami, dokumentacja potwierdzająca spełnienie przez podatnika testu rzeczywistego właściciela.