tel. 607 854 604 tel. 607 777 624 biuro@compta.pl 53-611 Wrocław, Strzegomska 3
  • TAX
  • 15 stycznia 2022

Kontrowersyjne zmiany prawa podatkowego...

Kontrowersyjne zmiany prawa podatkowego...

Drogowskaz

drobne porady dla ambitnych przedsiębiorców

 

Kontrowersyjne zmiany prawa podatkowego w Polskim Ładzie dla przedsiębiorstw prawa handlowego

 Wpływ przepisów ustawy z dnia 23 listopada 2021 r. (Dz.U. poz. 2105 z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) na działalność przedsiębiorców w Polsce ma ogromne znaczenie. Ustawą zostały wprowadzone przepisy, zmieniające aż do 23 aktów prawnych[1], dotyczących systemu podatkowego i prawnego działalności gospodarczej w Polsce. Już dzisiaj można zaobserwować negatywne efekty wprowadzonych zmian. Pisaliśmy o tych zagrożeniach 24 sierpnia 2021 r. na blogu https://comptasa.pl/aktualnosci/polski-lad-nowe-obostrzenia Wprowadzone zmiany zdestabilizowały działalność tych dużych i tych małych firm i wpłynęły na wysokość wynagrodzeń wypłacanych pracownikom budżetowym. Z kolei w innych mają istotny negatywny wpływ ekonomiczny na przedsiębiorczość (jak chociażby wprowadzenie nowego podatku dla osób prawnych, czy zmiany dotyczące składki zdrowotnej), a jeszcze w innych są pewną próbą porządkowania systemu podatkowego kosztem przedsiębiorczości i przedsiębiorców, a także pracowników.

 Oprócz tego treść przepisów zwanych „Polskim Ładem” jest nadmiernie skomplikowana i budzi olbrzymią niepewność interpretacyjną. Dla przeciętnego podatnika przepisy te są niezrozumiałe. Ponadto sposób wprowadzenia tak rozległego pakietu zmian pozostawia wiele do życzenia. Zarówno firmy księgowe, consultingowe jak i przedsiębiorcy nie mieli czasu na poznanie zasad i przygotowanie organizacji działalności oraz systemów informatycznych do wymagań „Polskiego Ładu”. Jednak pomimo ostrzeżeń ekspertów zmiany zostały wprowadzone, a przestrzeganie nowych zasad sankcjonowane jest groźbą wysokich kar. Reasumując nowe przepisy budzą mnóstwo kontrowersji, są przejawem niechęci MF do przedsiębiorców i ich przedsiębiorczości, wprowadzają zamieszanie oraz podziały między pracowników i pracodawców. Czy o to chodziło? Poróżnić pracowników z pracodawcami, dokonać głębszych podziałów społecznych?

W niniejszym artykule przedstawiony zostanie przegląd istotnych, zdaniem autora, zmian dotyczących osób prawnych (rozliczających się podatkiem CIT), wprowadzonych przez „Polski Ład” do systemu podatkowego. Oczywiście, tych zmian jest dużo więcej, niniejszy artykuł dotyka zaledwie kilku najważniejszych.

Wprowadzenie podatku minimalnego, który obowiązuje od 1 stycznia 2022 r.

Zupełnie nowy przepis dotyczy wszystkich osób prawnych prowadzących działalność na terytorium Polski (czyli, także zakładów firm zagranicznych i podatkowych grup kapitałowych działających na terytorium RP). Obejmuje wszystkie podmioty o niskim wskaźniku dochodowości z podstawowej działalności (poniżej 1%) lub ponoszące straty na działalności operacyjnej (innej niż z zysków kapitałowych). Z tym, że do określenia wielkości straty, nie będzie w kosztach uzyskania przychodów uwzględniana amortyzacja oraz nakłady poniesione na nabycie, wytworzenie lub ulepszenie środków trwałych. Ponadto zabraknie przychodów osiągniętych oraz kosztów uzyskania przychodów, poniesionych bezpośrednio lub pośrednio, związanych z tymi przychodami w związku z transakcją, gdy ceny transakcji lub sposób ich określenia (przedmiotu transakcji) wynika z przepisów odrębnych ustaw lub wydanych na ich podstawie aktów normatywnych.

Podatek minimalny wynosi 10% podstawy opodatkowania (sumy dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu uzyskanego z operacyjnych (innych) źródeł przychodów). Podstawę opodatkowania stanowi suma:

  •         kwoty odpowiadającej 4% wartości przychodów ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych osiągniętych przez podatnika w roku podatkowym oraz
  •         kwot poniesionych na rzecz podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 kosztów finansowania dłużnego w rozumieniu art. 15c ust. 12 w takiej części, w jakiej koszty te przewyższają kwotę obliczoną według następującego wzoru: [(P – Po) – (K – Am – Kfd)] × 30%

w którym symbole oznaczają:

P – zsumowaną wartość przychodów ze wszystkich źródeł przychodów, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym,

Po – przychody o charakterze odsetkowym w rozumieniu art. 15c ust. 13,

K – sumę kosztów uzyskania przychodów bez pomniejszeń wynikających z art. 15c ust. 1,

Am – odpisy amortyzacyjne, o których mowa w art. 16a–16m, zaliczone w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów,

Kfd – zaliczone w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów koszty finansowania dłużnego, które nie zostały uwzględnione w wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, przed dokonaniem pomniejszeń wynikających z art. 15c ust. 1

oraz

  •         wartości odroczonego podatku dochodowego wynikającej z ujawnienia w rozliczeniach podatkowych niepodlegającej dotychczas amortyzacji wartości niematerialnej i prawnej w zakresie, w jakim skutkuje ona zwiększeniem zysku brutto albo zmniejszeniem straty brutto, a także kosztów:
  •         usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze,
  •         wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4–7,
  •         przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze, dotyczy to także kosztów poniesionych bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają o 3 mln zł. wówczas kwotę tę oblicza się według następującego wzoru:

[(P – Po) – (K – Am – O)] × 5%

w którym zastosowano oznaczenia:

P – zsumowaną wartość przychodów ze wszystkich źródeł przychodów, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym,

Po – przychody o charakterze odsetkowym w rozumieniu art. 15c ust. 13,

K – sumę kosztów uzyskania przychodów bez pomniejszeń wynikających z art. 15c ust. 1,

Am – odpisy amortyzacyjne, o których mowa w art. 16a–16m, zaliczone w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów,

O – zaliczone w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odsetki, bez pomniejszeń wynikających z art. 15c ust. 1.

Przy czym, jeżeli rok podatkowy podatnika jest dłuższy albo krótszy niż 12 miesięcy, kwotę 3 000 000 zł, oblicza się, mnożąc kwotę 250 000 zł przez liczbę rozpoczętych miesięcy w roku.

Podstawę opodatkowania będzie można pomniejszyć o wskazane w ustawie darowizny do 10% z zachowaniem wymogów przepisów je regulujących oraz o inne odliczenia zmniejszające podstawę opodatkowania, uwzględnione w nowych przepisach oraz dochody zwolnione na podstawie decyzji o wsparciu inwestycyjnym albo o uzyskane dochody zwolnione w Specjalnych Strefach Ekonomicznych 

Podatnicy są obowiązani złożyć deklarację i wpłacić na rachunek urzędu skarbowego należny minimalny podatek dochodowy do końca marca za poprzedni rok, przy czym kwota minimalnego podatku dochodowego powinna zostać pomniejszona o należny za ten sam rok podatkowy podatek. Kwotę zapłaconego za dany rok podatkowy minimalnego podatku dochodowego, będzie można odliczyć od podatku za kolejno następujące po sobie 3 lata podatkowe, które występują bezpośrednio po roku, za który podatnik wpłacił minimalny podatek dochodowy.

Podatku minimalnego nie zapłacą podatnicy, którzy:

  •         w roku podatkowym, w którym rozpoczęli działalność, oraz w kolejno następujących po sobie dwóch kolejnych latach podatkowych,
  •         są przedsiębiorstwami finansowymi, ubezpieczycielami i innymi podmiotami (w rozumieniu art. 15c ust. 16 Ustawy o CIT);
  •         w roku podatkowym uzyskali przychody niższe o co najmniej 30% w stosunku do przychodów uzyskanych w poprzednim roku podatkowym;
  •         posiadają udziałowców, akcjonariuszy, wspólników będących wyłącznie osobami fizycznymi. Ponadto, jeżeli podatnik nie jest właścicielem udziałów, akcji w kapitale innej spółki. Nie posiada tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania. Oprócz tego nie posiada ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych, które są związane z prawem do otrzymania wszelkich świadczeń materialnych, wynikających z funkcji założyciela lub trustu, beneficjenta fundacji, innego podmiotu albo stosunku prawnego powierniczego;
  •         w roku podatkowym uzyskali większość przychodów innych niż z zysków kapitałowych w związku z: eksploatacją w transporcie międzynarodowym statków morskich lub statków powietrznych, wydobywaniem kopalin wymienionych w załączniku do ustawy z dnia 9 czerwca 2011 r. – Prawo geologiczne i górnicze[2], dla których ceny sprzedaży zależą bezpośrednio lub pośrednio od notowań na światowych rynkach;
  •         wchodzą w skład grupy co najmniej dwóch spółek, w której jedna spółka posiada przez cały rok podatkowy bezpośrednio 75% udział odpowiednio w kapitale zakładowym, kapitale akcyjnym lub udziale kapitałowym pozostałych spółek wchodzących w skład tej grupy, pod warunkiem, że rok podatkowy spółek obejmuje ten sam okres oraz obliczony za rok podatkowy udział łącznych dochodów spółek w ich łącznych przychodach jest większy niż 1%- tylko dla podmiotów mających siedzibę i zarząd na terytorium RP, gdzie podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości dochodów.

Konkludując mechanizm obliczenia podatku minimalnego jest nadmiernie skomplikowany. Nowe przepisy są mało precyzyjne. Podatek minimalny będzie dotyczył wszystkich branż, które nie są w stanie osiągnąć wyższych marż z uwagi na ostrą konkurencje, co doprowadzi do fali bankructw.

Jedną z ważniejszych zmian, która została wprowadzona w życie przy formułowaniu zasad podatku minimalnego, jest wykreślenie art. 15e Ustawy o CIT – przepis ten został włączony do uregulowań podatku minimalnego. Jednakże podatnicy, którzy nabyli praw wynikających z tego przepisu przed jego zmianą (31.12.2021) mogą prawa do odliczenia kosztów stosować na zasadach zawartych w tym przepisie w roku następnym. Ponadto zawarte w wykreślonym przepisie wyłączone ograniczenia dotyczące zawartych umów, porozumień cenowych dla usług wewnątrzgrupowych (APA) zawarte od dnia 01.01.2018 r., nie mogą być dalej stosowane.

Istotną zmianą przepisów CIT jest usankcjonowanie niekorzystnych limitów finansowania dłużnego dla osób prawnych. Niestety zaproponowane rozwiązanie daleko odbiega od zdrowego rozsądku i orzeczeń sądów administracyjnych w tej materii.   Dotychczasowe orzecznictwo sądów odzwierciedlało korzystne i racjonalne dla podatników podejście (według wykładni literalnej obowiązującego dotychczas przepisu). Zatem do nadwyżki kosztów finansowania dłużnego do 3 mln zł w ogóle nie powinno się stosować ograniczeń w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, oczywiście w danym roku podatkowym. Natomiast gdy w danym roku nadwyżka kosztów finansowania dłużnego przekroczy tę granicę, to podatnik mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów sumę kwoty 3 mln zł i wartości 30% „podatkowej EBITDA”. Dla przypomnienia „podatkowa EBITDA” jest nadwyżką sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów zmniejszonej o przychody o charakterze odsetkowym nad sumą kosztów uzyskania przychodów, które są pomniejszone o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych i kosztów finansowania dłużnego, które nie zostały uwzględnione w wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Nie ulega żadnej wątpliwości, że przyjęte zmiany nie są korzystne dla przedsiębiorców, gdyż, w przypadku stosowania finansowania dłużnego (a to jest naturalne, dla utrzymania i rozwoju każdej działalności potrzebny jest kapitał), będą oni obowiązani do wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów kosztów finansowania dłużnego nadwyżki powyżej 3 mln zł albo kwoty stanowiącej 30% „podatkowej EBITDA”. Przepis ten znacznie ogranicza przedsiębiorczość, a także zmniejsza skłonność do inwestycji. Oprócz tego zatwierdzone przepisy w sposób jednoznaczny ograniczają koszty uzyskania przychodów dla kosztów finansowania dłużnego przy transakcjach kapitałowych, jeśli dotyczą podmiotów powiązanych. Nowe przepisy jednoznacznie wskazują, że nie można wpisać w koszty uzyskania przychodów kosztów finansowania dłużnego przeznaczonego na transakcje kapitałowe: „(…) nabycie lub objęcie udziałów (akcji), nabycie ogółu praw i obowiązków w spółce nie będącą osobą prawną, wniesienie dopłat, podwyższenie kapitału zakładowego, wykup udziałów własnych w celu ich umorzenia”[3]. Z takiego sformułowania przepisu wynika, że ustawodawca wręcz blokuje wszystkie transakcje kapitałowe, gdyż uznaje, że transakcje kapitałowe między podmiotami powiązanymi stanowią podstawę by uznać stosowanie unikania opodatkowania. Oprócz tego w przepisach nie jest podana precyzyjna definicja „transakcji kapitałowej” i nie istnieją przepisy przejściowe, co może powodować dużą niepewność, odnoszącą się do okresów wcześniejszych oraz dodatkowe roszczenia podatkowe przez urzędy skarbowe. Niestety nowe przepisy podatkowe spowodują wprost ograniczenie rozwoju firm, niepewność oraz wygenerują dodatkowe obciążenia podatkowe dla przedsiębiorców.

Z drugiej jednak strony ustawodawca wprowadza ulgę konsolidacyjną, jakby chciał zachęcić podatników do przejmowania udziałów lub akcji (akwizycje, w tym również zagraniczne), utrudniając jednocześnie możliwość pozyskania finansowania na nabycie tych aktywów od podmiotów powiązanych. Czemu ma to służyć?

Czy są i w tych regulacjach jakieś „haczyki” dla naiwnych przedsiębiorców?

Owszem są, ale po kolei. Nowe rozwiązanie w zakresie tej ulgi przewiduje pomniejszenie podstawy opodatkowania o tzw. wydatki kwalifikowane, czyli wydatki na wyceny akcji lub udziałów, obsługę prawną ich nabycia, wszelkie opłaty związane z ich nabyciem (notarialne, sądowe, skarbowe) oraz podatki i należności publicznoprawne opłacane w Polsce i zagranicą. Bez możliwości odliczenia wartości nabycia samych udziałów, akcji oraz kosztów związanych z finansowaniem dłużnym zakupu. Przy czym wartość odliczenia nie może być wyższa w roku podatkowym niż 250 000 zł. Kolejnymi wątpliwymi warunkami uzyskania tej ulgi m.in. są:

  •         ograniczenie czasowe, które mówi, że jeżeli w przeciągu 36 miesięcy od dnia nabycia udziałów lub akcji podatnik ewentualnie jego następca prawny dokona ich zbycia lub umorzenia, czy też zostanie postawiony w stan likwidacji lub zostanie ogłoszona jego upadłość, lub też zakończy działalność;
  •         następne ograniczenie przedmiotowe i czasowe mówiące o tym, że podstawowy przedmiot działalności spółki przejmowanej musi być tożsamy z przedmiotem działalności spółki przejmującej, ewentualnie działalność spółki przejmowanej będzie mogła być „racjonalnie” uznana za działalność wspomagającą wobec spółki przejmującej i działalności te były prowadzone przez obie spółki przynajmniej 24 miesiące przed zastosowaniem ulgi konsolidacyjnej. Ponadto działalność takiej spółki nie może stanowić działalności finansowej;
  •         warunek braku powiązania, mówiące o tym, że minimum dwa lata wstecz spółki te nie mogły być powiązane;
  •         większości praw głosu, kiedy to podmiot przejmujący musi przejąć taką liczbę udziałów lub akcji, aby uzyskać bezwzględną większość w prawach głosu;
  •         siedziby, miejsce siedziby spółki lub zarządu musi być w Polsce ewentualnie w kraju, z którym Polska ma podpisaną umowę o unikaniu opodatkowania z klauzula o wymianie informacji.

Oprócz istotnych kontrowersji wokół możliwości interpretacyjnych pojęć „racjonalnie wspomagająca działalność”, czy braku wcześniejszych „powiązań” między firmami - jak pokazuje praktyka gospodarcza katalog interpretacji definicji urzędników skarbowych w Polsce jest niewyczerpany. Występują jeszcze i inne niedopracowania, które mogą rzutować na sukces skorzystania z ulgi konsolidacyjnej i faktyczne zmniejszenie kosztów akwizycji. Mianowicie brakuje w zamkniętym katalogu możliwych do odliczenia kosztów obsługi podatkowej, technicznej, konsultacji pozyskania finansowania, innych kosztów operacyjnych, komercyjnych, środowiskowych itp. Jeszcze jedno, biorąc pod uwagę fakt prawnego zakazu odliczenia odsetek od finansowania dłużnego i utrudnianiu pozyskiwania takiego finansowania na nabywanie udziałów czy akcji od podmiotów powiązanych, przy jednoczesnym zachęcaniu podatników do przejmowania udziałów lub akcji w innych spółkach, tak naprawdę powoduje zniechęcenie.

Następne ograniczenie wprowadzone przez „Polski Ład” dotyczy spółek nieruchomościowych (pojęcie zostało wprowadzone w 2020 r.), które to spółki według nowych przepisów nie będą mogły dokonywać wyższych odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych zaliczanych do grupy 1 KŚT niż wynika to z przepisów o rachunkowości. Wobec powyższego ograniczenie to ma wpływ na wielkość podatku takiej spółki. Odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych z tytułu zużycia środków trwałych będzie można dokonywać w danym roku podatkowych w kwotach nie wyższych niż wynika to z przepisów ustawy o rachunkowości. Ustawodawca przewidział jednak tutaj pewne wyłączenia dla amortyzacji nowo nabytych środków trwałych oraz jednorazowej amortyzacji przy zakupach środków trwałych, dokonywanych przez małych lub rozpoczynających działalność przedsiębiorców. Jednakże te pozytywne sygnały dla wsparcia firm rozpoczynających działalność na pewno nie zrekompensują w gospodarce zmniejszenia dynamiki rozwoju sektora budowlanego w Polsce. Dlaczego? Ponieważ następne wyłączenia dotyczą amortyzacji budynków i lokali mieszkalnych, które już dłużej nie będą podlegały amortyzacji jak dotychczas. Dla złagodzenia tego przepisu wprowadzono rozwiązanie, które umożliwia inwestorom zaliczenie w aktywa działalności koszty nabycia środka trwałego dopiero po jego zbyciu. Reasumując przepisy te zniechęcą potencjalnych inwestorów do budowy nowych budynków mieszkalnych. Ograniczenie to nie dotyczy nieruchomości nabytych przed 1 stycznia 2022 r.

Złagodzone zostają przepisy dla podatkowych grup kapitałowych w obszarze ich tworzenia i funkcjonowania. Będzie możliwe zmniejszenie limitu kapitału zakładowego, wnoszonego przez każdą ze spółek z 500 tys. zł do 250 tys. zł, dopuszczenie do wzajemnego posiadania udziałów przez spółki zależne tworzące grupę, dokonywanie zmian w składach grupy w skutek połączeń lub podziałów jej członków. Wprowadzono prawne regulacje rozliczenia strat podatkowych w okresie poprzedzającym utworzenie grupy w ramach tego samego źródła dochodu do wysokości dochodów uzyskiwanych przez spółkę w ramach grupy, a także został zlikwidowany warunek rentowności i zastąpiony koniecznością wykazania udziału dochodów w przychodach  większych od 2%. Z drugiej jednak strony została rozszerzona odpowiedzialność solidarna podmiotów stanowiących grupę. Dotyczy to podmiotów, które tworzyły grupę w momencie upływu terminu obowiązywania umowy wiążącej grupę lub utraty przez nią statusu podatnika. Zasadniczo intencje zawarte w tych przepisach idą w dobrym kierunku, jednakże problemy występują przy interpretacji nieostrych definicji i pojęć oraz nadmiernego skomplikowania języka tych uregulowań, co w mojej ocenie otwiera dowolność interpretacji dla urzędników US.

Nowe przepisy wprowadzają dla osób prawnych obowiązek (od 1 stycznia 2023 r.) prowadzenia ksiąg rachunkowych i innych ewidencji podatkowych w postaci elektronicznej za pomocą odpowiednich programów komputerowych oraz obowiązek przesyłania tych danych w formie ustrukturyzowanej na zasadach przewidzianych w przepisach ustawy Ordynacja podatkowa. Przesyłanie danych będzie odbywało się w trakcie roku i w terminie do upływu terminu dla złożenia zeznania za rok podatkowy[4] (dotychczas art. 27 ust. 1 ustawy CIT). Regulacja ta pozwala MF na dowolne poszerzenie zakresu danych przekazywanych w formie ustrukturyzowanej. Zakres dodatkowych danych będzie mógł być określony w drodze rozporządzenia. Ponadto MF będzie mogło zwolnić niektóre podmioty w drodze rozporządzenia z obowiązku przesyłania ksiąg. Regulacje te budzą wiele wątpliwości i pytań, jakim kluczem będzie kierowało się MF zwalniając „niektóre” podmioty z tego obowiązku? Brak tutaj doprecyzowania spowoduje dowolność interpretacyjną przez urzędników KAS, a w konsekwencji do nasilenia kontroli i korupcji urzędników, czego byliśmy już wielokrotnie świadkami. Zagadką jest również jak daleko MF posunie się w poszerzaniu koniecznych danych do przesyłania. Nie wspomnę, że samo zbudowanie systemu do wysyłania danych jest już kosztowne i trudne od strony organizacyjnej. Kto ma za to zapłacić? Dlaczego nowe przepisy sankcjonują bezgraniczną możliwość przesyłania praktycznie wszystkich danych przedsiębiorstw? Nie można się oprzeć wrażeniu, powolnego wprowadzania kompletnego zniewolenia przedsiębiorców poprzez nadzór elektroniczny praktycznie całej ich działalności. Smutne, ale niestety prawdziwe.

Ustawodawca w nowych przepisach reguluje kwestie podatkowe Polskiej Spółki Holdingowej, która pod pewnymi warunkami, będzie mogła korzystać z preferencji podatkowych. Po pierwsze zwolnienie z podatku od dochodu za zbycie udziałów lub akcji spółki zależnej krajowej lub zagranicznej na rzecz spółki niepowiązanej. Przedmiotem sprzedaży nie może być spółka „nieruchomościowa”. Po drugie radykalne zwolnienie z podatku CIT aż 95% od dywidend otrzymanych od spółek zależnych. Ulgi te możliwe są pod pewnymi warunkami. Do najważniejszych należą:

  •         spółka z ograniczoną odpowiedzialnością albo spółka akcyjna musi być polskim rezydentem podatkowym;
  •         bezpośrednimi lub pośrednimi udziałowcami, akcjonariuszami spółki holdingowej nie mogą być podmioty mające siedzibę lub zarząd lub miejsce rejestracji lub położenia w jurysdykcjach stosujących szkodliwą konkurencję podatkową lub niechętnych do współpracy dla celów podatkowych oraz w jurysdykcjach, z którymi nie ma podstawy prawnej do wymiany informacji podatkowej;
  •         prowadzenie rzeczywistej działalności gospodarczej oraz wspieranie realnej działalności inwestycyjnej, itp.;
  •         posiadanie nieprzerwanie i bezpośrednio na podstawie tytułu własności przez minimum 1 rok 10% akcji, udziałów spółki zależnej;
  •         niemożność korzystania ze zwolnień podatkowych wynikających z uregulowań SSE i PSE oraz nie może uczestniczyć w PGK, a także nie może korzystać ze zwolnień podatkowych od wypłaconych dywidend i odsetek - dotyczy to również spółek zależnych;
  •         spółka zależna od PSH nie może posiadać więcej niż 5% udziału w kapitale innej spółki;
  •         „żadna spółka zależna nie posiada tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym lub praw o podobnym charakterze”;
  •         nie jest spółką tworzącą podatkową grupę kapitałową, a także nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a.

Dla uszczelnienia podatkowego obrotu gospodarczego ustawodawca sprecyzował definicję zagranicznej spółki zależnej, która powinna spełniać łącznie następujące warunki:

  •         posiadać osobowość prawną;
  •         podlegać zagranicą opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania i nie korzystać ze zwolnienia z tego opodatkowania;
  •         nie posiadać siedziby ani zarządu i nie być zarejestrowaną ani położoną w krajach lub na terytorium wymienionym w przepisach MF wydanych na podstawie art. 11j ust. 2, ponadto również w krajach wskazanych w wykazie UE jurysdykcji podatkowych jako wątpliwe i niechętne do współpracy w zakresie wymiany informacji podatkowych,

z którymi Polska nie ratyfikowała umów międzynarodowych o unikaniu podwójnego opodatkowania, lub też UE nie ratyfikowała umowy międzynarodowej pozwalającej na swobodny przepływ informacji podatkowych.

Ustawodawca po fiasku wprowadzenia przepisów określanych mianem „estoński CIT” opisanych krytycznie na blogu (11.03.2021r.) https://comptasa.pl/aktualnosci/uwazaj-przedsiebiorco-na-podatek-estonski-cit-w-polskim-wydaniu za głosem postulatów ekspertów podatkowych wprowadza nowe przepisy. MF we wcześniejszych przepisach (jak wcześniej pisaliśmy) nie dostrzegło potencjału przedsiębiorczości, a w zasadzie mądrości polskich firm inwestycyjnych. Skutek arogancji wobec przedsiębiorców - stracony rok i kompletna porażka z 219 tys. potencjalnych przedsiębiorstw, które mogły być inwestorami i podatnikami według modelu estońskiego stało się nimi zaledwie 337. Szkoda, bo część potencjalnych inwestorów już przeniosło działalności do innych krajów, skutecznie inwestując. Po straconym roku nastąpiła refleksja MF i w ramach „Polskiego Ładu”, zostały wprowadzone, tym razem korzystne przepisy, które to między innymi rozszerzają katalog firm mogących korzystać z opodatkowania ryczałtem o spółki komandytowe i komandytowo- akcyjne, i to nie tylko spółki kapitałowe. Ponadto zostały zmniejszone limity ryczałtu z 15% do 10% dla małych podatników i z 25% do 20% dla pozostałych, następnie zniesiono limity nakładów inwestycyjnych, zrezygnowano z górnego limitu przychodów, co skutkuje brakiem możliwości ustalenia domiaru zobowiązania podatkowego. Przesunięcie, zależnie od wypłaty środków (dywidendy) momentu uregulowania podatków, co zaczyna być atrakcyjne jako alternatywa dla spółek cywilnych, jawnych, partnerskich, których dochody są opodatkowane podatkiem liniowym (przypomnę założenia: podatkowa stawka efektywna 23,9% do 1 mln zł powyżej 27,9%). W przepisach wskazano na zmniejszenie podatku PIT odpowiednio 70%-90% od zapłaconego CIT przez spółkę, zatem zmniejszy się efektywny podatek od dywidendy 5%-10% dla udziałowców. Stworzono możliwości elastycznego podejścia do zobowiązań podatkowych, powstałych w wyniku kontroli i korekt wstępnych. Już pobieżna analiza proponowanych przepisów wskazuje na znaczne ich uproszczenie i szereg korzystnych zmian, szczególnie dla deweloperów i inwestorów, czyli dla tych podmiotów, dla których, nie występuje przychód pasywny. Oprócz tego w przypadku zastosowania przepisów o ryczałcie od osób prawnych, wykluczeniu podlegają przepisy o podatku minimalnym, który to może dotyczyć np. branży handlowej, gdzie marże często występują poniżej 1% (szczególnie w hurcie). Co ciekawe spółki będące opodatkowane w formie ryczałtu,  nie będą musiały prowadzić działalności inwestycyjnej. Rozliczenie kwartalne do VAT limitowane będzie przychodem rocznym do 4 mln zł. Z uwagi na liczne i korzystne zmiany dla przedsiębiorców zagadnienia opisane nowymi przepisami porządkującymi nieudaną wcześniej ustawę „estoński CIT”, zostaną przeanalizowane i zaprezentowane na blogu firmy Compta S.A. w najbliższym czasie.

W przyjętych przepisach ustawodawca przedstawia szereg ulg podatkowych na działalność inwestycyjną w innowację oraz wskazuje na modyfikacje już istniejących ulg. Do najważniejszych nowych potrąceń podatkowych należą: ulga na innowacyjnych pracowników, która będzie stanowić formę zwrotu bezgotówkowego niewykorzystanej ulgi B+R. Głównym jej celem będzie zagospodarowanie nierozliczonych dotychczas środków na B+R. Zatem, dotyczy podatników, którzy nie odliczają ulgi na B+R w pełnej wysokości i jednocześnie zatrudniają innowacyjnych pracowników (czas pracy w ramach działalności B+R wynosi minimum 50% całkowitego czasu pracy). Wynikiem tego wsparcia ma być zmniejszenie kwoty zaliczek na PIT dla pracowników o iloczyn kwoty nieodliczonej ulgi na B+R i stawki podatku dochodowego obowiązującej dla pracownika w danym roku. Dotyczy wszystkich umów w tym również cywilnoprawnych bez ograniczeń.

Pojawia się również nowa ulga na prototypy. Pozwala ona na dodatkowy odpis 30% kosztów produkcji próbnej oraz wprowadzenia nowych produktów na rynek. Z tym, że nowy produkt musi być efektem indywidualnych prac B+R podatnika i wartość zwiększonego odliczenia w danym roku podatkowym nie może być wyższa niż 10% dochodu. Przy uruchomieniu prototypu do kosztów uzyskania przychodów będzie można zaliczyć: cenę nabycia lub wytworzenia środków trwałych do uruchomienia produkcji próbnej, koszty niezbędnego ulepszenia środków trwałych, nabycia surowców, materiałów. Z kolei przy wprowadzaniu nowego produktu na rynek do kosztów będzie można wprowadzić poniesione nakłady na badania i ekspertyzy, dokumentację niezbędną do uzyskania homologacji i wymaganych prawem certyfikatów oraz uzyskania znaku UE, a także znaku bezpieczeństwa. Ponadto, koszty na uzyskanie i utrzymanie dokumentów umożliwiających wprowadzenie do obrotu oraz użytkowania, koszty badań cyklu życia produktu i weryfikacji technologii środowiskowej. Pobieżna analiza proponowanych przepisów stanowiących o tej uldze uwidacznia mnóstwo niejasnych definicji oraz nadmiernych komplikacji w możliwości stosowania tych przepisów. Może to skutecznie zniechęcać podatników do tworzenia nowych prototypowych linii produkcyjnych oraz wprowadzania na rynek nowych produktów. 

Nowa ulga na robotyzację pozwala na dodatkowy odpis 50% kosztów nabycia robotów przemysłowych. W celu zastosowania tego odpisu zostało zdefiniowanych kilka cech tych urządzeń. Roboty powinny posiadać cechy: możliwość pracy w środowisku przemysłowym, wielozadaniowy o minimum trzech stopniach swobody, mobilny lub stacjonarny, automatycznie sterowany, programowalny i połączony z systemami IT, bazami danych. Między tymi bazami, a robotem występuje cyfrowa wymiana danych, musi być monitorowany i posiadać funkcjonalność integracji z innymi urządzeniami przemysłowymi. Jeśli robot taki zostanie nabyty, to do kosztów w latach 2022-2026 będą zaliczane: nabycie nowych robotów przemysłowych, nabycie maszyn i urządzeń peryferyjnych oraz urządzeń funkcjonalnie powiązanych z robotami przemysłowymi, nabycie koniecznych wartości niematerialnych i prawnych w celu poprawnego uruchomienia i ich eksploatacji oraz zakupu wszelkich niezbędnych szkoleń umożliwiających prawidłową eksploatację takich robotów. Ulga bardzo ciekawa, lecz katalog technicznych wymogów i cech przewidzianych dla robotów przemysłowych nadmiernie skomplikowany i nie do końca jasno sformułowany. Może budzić bardzo duże kontrowersje. Przepisy te wydają się mało precyzyjne. Ciekawe czy urzędnicy KAS w razie kontroli (a takie muszą być) będą występowali o ekspertyzy do biegłych rzeczoznawców o interpretacje zgodności cech robotów przemysłowych z zapisami ustawy, czy sami to będą definiowali? Czy też będzie to tylko deklaracja inwestora obarczona ryzykiem utraty ulgi i poniesienia kar oraz zapłaty uszczuplonego podatku wraz z odsetkami karnymi?

Ulga na ekspansję, przeznaczona dla przedsiębiorstw, które wytwarzają produkty i aktywnie działają w celu ich sprzedaży. Ulga ta pozwala na dodatkowe (czyli podwojone) odliczenie od podstawy opodatkowania do 1 mln PLN rocznie wydatków związanych ze zwiększaniem przychodów ze sprzedaży wytworzonych przez siebie produktów. Nie dotyczy sprzedaży produktów do podmiotów powiązanych. Jednakże nawiązuje do wszelkich działań pomocnych w zwiększeniu przychodów, między innymi: udziału w targach, organizację miejsca wystawowego, zakupu biletów lotniczych dla pracowników i podatnika, zakwaterowanie i wyżywienie dla pracowników i podatnika, zakupu przestrzeni reklamowych, przygotowanie strony internetowej, katalogów, uczestnictwa w misjach gospodarczych, promocyjnych i informacyjnych, odpowiednich ulotek, wytworzenia koniecznej dokumentacji przetargowej lub ofertowej. Wysokość ulgi uzależniona została od wysokości dochodów innych niż kapitałowe. Aby otrzymać ulgę należy wykazać wzrost przychodów ze sprzedaży produktów w okresie 2 kolejnych lat podatkowych. Przychody te muszą być opodatkowane w Polsce. W konstrukcji tej ulgi można zauważyć ograniczenia co do sprzedaży tylko wytworzonych przez siebie produktów. Analizując te przepisy można dostrzec również kilka nieścisłości, które tworzą pole do interpretacji przepisów na niekorzyść podatnika. Chociażby taki przypadek jak rozliczenie wskazanych wyżej kosztów, jeśli na targach lub akcjach promocyjnych podatnik wystąpi oprócz swojego produktu, również z innymi produktami, które nie są wytworzone przez niego.

W ustawie została zaproponowana ulga polegająca na dodatkowym odliczeniu od podstawy opodatkowania 50% kosztów poniesionych na społeczną odpowiedzialność biznesu, dotyczy ona również wspierania działalności kulturalnej, sportowej, szkolnictwa wyższego. W mechanizmie tej ulgi do kosztów można zaliczyć stypendia sportowe, finansowanie imprez i klubów sportowych, nakłady na instytucje kulturalne i działalność kulturalną, finansowanie dla pracowników studiów podyplomowych, wynagrodzenia studentów odbywających staże lub praktyki, sfinansowanie stypendium. Ulga ta może być stosowana tylko i wyłącznie po podpisaniu umów z uczelniami publicznymi. Uczelnie niepubliczne, mimo że działają w oparciu o tę samą ustawę o szkolnictwie wyższym zostały wykluczone z tego mechanizmu. Dlaczego? Trudno to zrozumieć, gdyż to właśnie te uczelnie w wielu przypadkach świadczą usługi edukacyjne na wyższym poziomie niż uczelnie publiczne.

Zmianom ulegają również przepisy, regulujące obszar „cen transferowych”. Z jednej strony ustawodawca zwalnia podmioty gospodarcze z pewnych obowiązków, ale z drugiej wprowadza o wiele więcej ograniczeń i niepewności. Zatem, w przepisach umieszcza się zwolnienie z obowiązku dokumentowania transakcji przenoszenia kosztów, pod warunkami: że transakcje takie nie są bezpośrednio związane z innymi kontrolowanymi transakcjami, nie powodują wartości dodanej, nie uwzględniają żadnych narzutów (marży, zysku), dokumenty- refaktury wystawiane są niezwłocznie po dokonaniu zapłaty, a transakcje dotyczą podmiotów niepowiązanych, podmioty powiązane nie mają siedziby w krajach stosujących szkodliwą konkurencję podatkową. Wprowadza się uściślenie pojęć „transakcji” i „znaczącego wpływu”. Zmiany dotyczą również, oczywiście pod pewnymi warunkami, transakcji stanowiących usługi o niskiej wartości, pożyczek, kredytów lub emisji obligacji. Przepisy zwalniają także z konieczności przygotowania analiz porównawczych lub zgodności dla transakcji z podmiotami zależnymi i niezależnymi z rajów podatkowych. Dla takich transakcji należy wykonywać lokalną dokumentacje cen transferowych. Natomiast transakcje zawierane z mikro lub małymi przedsiębiorcami nie podlegają takiemu obowiązkowi. Przepisy wprowadzają zmiany ustalania transakcji kontrolowanej dla umów depozytu i umowy spółki niebędącej osobą prawną. Wykluczono z tej konieczności umowy reasekuracji i umowy ubezpieczenia. Wprowadzono obowiązek raportowania transakcji cenowych, objętych porozumieniem APA. Zmieniono formuły koniecznych oświadczeń i upoważniono do podpisywania informacji o cenach transferowych adwokatów, radców prawnych, doradców podatkowych i biegłych rewidentów. Już pobieżna analiza wskazuje, że zmiany te są na niekorzyść podatników.  Transakcje te podlegają istotnym ograniczeniom z uwagi na przepisy o ukrytej dywidendzie oraz mogą podwyższać podstawę kalkulacji podatku minimalnego. Większość dodatkowych ograniczeń jest stosowana w zakresie cen transferowych w odniesieniu do transakcji realizowanych z podmiotami powiązanymi oraz zlokalizowanymi w rajach podatkowych lub mającymi tam rzeczywistego właściciela. Oprócz tego wprowadzono obowiązek sporządzania w postaci elektronicznej lokalnej dokumentacji cen transferowych do 10 miesięcy po zakończeniu roku podatkowego w celu wykazania, że ceny transferowe zostały ustalone na warunkach takich jak dla podmiotów niepowiązanych. I dalej do 11 miesięcy po zakończeniu roku podatkowego należy złożyć informację o cenach transferowych (TPR). Następnie do 12 miesięcy złożyć pełna dokumentację cen transferowych. Warunki te są trudne do spełnienia, gdyż mało prawdopodobne jest zdobycie wiedzy w wyznaczonych terminach na temat obowiązujących cen transferowych na danych rynkach. Po prostu w tym czasie nie ma jeszcze dostępnych pełnych i zweryfikowanych baz umożliwiających porównanie cen. Oczywiście nikogo to nie obchodzi. Nieprawidłowo wypełniona dokumentacja, wadliwie złożona lub niespełnienie wskazanych w przepisach warunków w jest zagrożone sankcjami z KKS. Brak lokalnej dokumentacji lub jej sporządzenie niezgodnie ze stanem rzeczywistym to 720 stawek dziennych, sporządzenie jej po terminie zagrożone jest karą 240 stawek dziennych. Schemat sankcji za brak lub niezgodne sporządzenie informacji o cenach transferowych ze stanem rzeczywistym albo z dokumentacją lokalną to kara 720 stawek dziennych. A w przypadku sporządzenia tej informacji po terminie 240 stawek dziennych. No i jeśli w składanej dokumentacji nie ma dołączonej grupowej informacji o cenach transferowych stanowi to przesłankę do kary w wysokości 720 stawek dziennych. Przypomnę, że w 2021 r. stawka dzienna wynosiła 93,30 zł, wobec tego wartość kary 720 stawek dziennych to 67 176[5] zł.

Z tym, że stawka minimalna liczona jest od wynagrodzenia minimalnego (1/30), które w br. wzrośnie.

Do kolejnych istotnych zmian można zaliczyć dodatkowe obciążenia wynagrodzeń i przychodów pracowników, członków zarządów oraz osób prowadzących działalność gospodarczą. Likwidację możliwości odliczenia składki zdrowotnej od podatku oraz jej wysokość uzależniona została od dochodu. Wprowadzono również skomplikowany i bardzo kontrowersyjny system naliczania tej daniny oraz jej rozliczania i ewentualnych zwrotów. Ponadto zaproponowano nowy budzący wiele wątpliwości sposób ustalania wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne dla osób prowadzących działalność gospodarczą. Składka ta w przypadku osób rozliczających się 19% podatkiem liniowym wynosi 4,9% dochodu, a dla osób rozliczających się ryczałtem jest ustalana kwotowo. Dodatkowo, obowiązkowymi 9% składkami na ubezpieczenia zdrowotne, obok pracowników, mają zostać objęci członkowie zarządów spółek prawa handlowego. Wprowadzone zmiany powodują dodatkowe wymogi informacyjne i kosztowe po stronie pracodawców. Niestety MF nie dostrzega tego problemu.

Środowisko przedsiębiorców, księgowych oraz ekspertów podatkowych od sierpnia 2021 r. do momentu zatwierdzenia projektu ustawy (listopad) bardzo krytycznie wypowiadało się o projekcie zmian podatkowych zawartych w „Polskim Ładzie”, szkoda, że po raz kolejny głosy te zostały zlekceważone przez MF (podobnie było z wprowadzeniem podatku w schemacie estońskim, dopiero po roku i odpływie z Polski wielomiliardowych inwestycji MF naszła refleksja i zmienił przepisy według postulatów ekspertów).  Jak to wszystko obecnie skutkuje? Minęły zaledwie dwa miesiące i mamy już kolejne zmiany do wprowadzonej w listopadzie ustawy „Polski Ład”, chaos w prawie podatkowym, destabilizacja w gospodarce narodowej, szalejąca inflacja, niepewność jutra i niestety dalszy odpływ najważniejszych kapitałów: przedsiębiorczości i inwestycyjnego z Polski do krajów przyjaznych przedsiębiorczości o przejrzystym systemie podatkowym.  

Informację przygotował:

dr nauk ekonomicznych Ryszard Jan Pawłowski

Współpracownik naukowy Uniwersytetu Ekonomicznego we Wrocławiu i Politechniki Wrocławskiej, praktyk biznesu, innowator i naukowiec w dziedzinie nauk społecznych dyscyplinie ekonomia, specjalista w obszarze organizacji i zarządzania finansami przedsiębiorstw oraz controllingu.

 

[1]Ustawę z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, ustawę z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości, ustawę z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych, ustawę z dnia 8 sierpnia 1996 r. o Radzie Ministrów, ustawę z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa, ustawę z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, ustawę z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, ustawę z dnia 17 grudnia 1998 r. o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych, ustawę z dnia 10 września 1999 r. – Kodeks karny skarbowy, ustawę z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych, ustawę z dnia 28 listopada 2003 r. o świadczeniach rodzinnych, ustawę z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, ustawę z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych, ustawę z dnia 7 września 2007 r. o pomocy osobom uprawnionym do alimentów, ustawę z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, ustawę z dnia 30 maja 2014 r. o prawach konsumenta, ustawę z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw, ustawę z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej, ustawę z dnia 9 marca 2017 r. o wymianie informacji podatkowych z innymi państwami, ustawę z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców, ustawę z dnia 6 marca 2018 r. o Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej i Punkcie Informacji dla Przedsiębiorcy, ustawę z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji, ustawę z dnia 16 października 2019 r. o rozstrzyganiu sporów dotyczących podwójnego opodatkowania oraz zawieraniu uprzednich porozumień cenowych oraz ustawę z dnia 9 stycznia 2020 r. o dodatkowym świadczeniu pieniężnym dla emerytów i rencistów.

[2] Dz. U. z 2021 r. poz. 1420.

[3] Po zmianach Art. 16 pkt 13f.

[4]  Art. 27 ust. 1 ustawy CIT.

[5] Z tym, że stawka minimalna liczona jest od wynagrodzenia minimalnego (1/30), które w br. wzrośnie.