Podatek minimalny od stycznia 2024

Od stycznia 2024 roku podatnicy CIT będą zobowiązani stosować przepisy o minimalnym podatku dochodowym. Co do zasady, podatek za 2024 rok będzie musiał zostać wykazany w deklaracji oraz zapłacony do końca marca 2025 roku

Za wprowadzeniem opisywanych rozwiązań przemawiało przekonanie ustawodawcy, że stałe występowanie strat lub przynajmniej niskiego wskaźnika dochodowości danego podatnika oznacza próbę wykorzystywania przez niego optymalizacji podatkowej zmierzającej do obniżenia wysokości zobowiązania podatkowego.

Warto także przypomnieć, że minimalny podatek o którym tu mowa ma też swojego konkurenta w postaci tzw. podatku wyrównawczego, który wprowadza już obowiązująca unijna dyrektywa w sprawie zapewnienia globalnego minimalnego 15% poziomu opodatkowania krajowych i międzynarodowych grup kapitałowych (tzw. dyrektywa Filar II). Podczas konsultacji społecznych podnoszono, że nasz krajowy podatek minimalny powinien zostać nie tylko zawieszony ale zupełnie wykreślony z ustawy ponieważ jego funkcje przejmie o wiele bardziej złożony unijny podatek wyrównawczy. Po pierwsze jednak nie jest pewne czy ten postulat zostanie zrealizowany. Po drugie nawet w przypadku podjęcia takiej decyzji przez Ustawodawcę, trudno w tej chwili zakładać, że stanie się najbliższej przyszłości ponieważ prace nad implementacją dyrektywy w sprawie podatku wyrównawczego w Polsce istotnie się opóźniają.  

Zakres minimalnego podatku dochodowego

Minimalny podatek dochodowy będzie dotyczyć podatników (w tym podatkowych grup kapitałowych), którzy w ciągu roku podatkowego poniosą stratę albo będą charakteryzowały się niskim wskaźnikiem dochodowości, tj. nie wyższym niż 2% (ustalonym jako udział dochodów w źródle przychodów operacyjnych).

Należy jednak pamiętać, że ustawodawca na potrzeby kalkulacji straty bądź wskaźnika dochodowości zdecydował się na wyłączenie szeregu przychodów oraz kosztów uzyskania przychodu, w tym m.in.:

• kosztów wynikających z nabycia, wytworzenia lub ulepszenia środków trwałych lub wykorzystywania środków trwałych na podstawie umowy leasingu;

• przychodów i kosztów uzyskania przychodów związanych z transakcją której cena lub sposób określenia ceny wynikają z przepisów i podatnik w związku z tą transakcją poniósł stratę lub niewystarczający zysk;

• wzrostu kosztów uzyskania przychodów wartości energii elektrycznej, cieplnej i gazu przewodowego względem poprzedniego roku;

• wartość podatku akcyzowego (w tym akcyzy wliczonej w cenę wyrobów akcyzowanych, które podatnik nabywa), podatku od sprzedaży detalicznej, podatku od gier, opłaty paliwowej, opłaty emisyjnej;

• 20% kosztów uzyskania przychodów dotyczących wynagrodzeń, składek, czy PPK.

Jak zatem widać, wskaźnik dochodowości obliczony na potrzeby podatku minimalnego może różnić się bardzo istotnie od poziomu dochodowości kalkulowanego na zasadach ogólnych. Ustawodawca wyłącza z komentowanego wskaźnika również te wydatki, które nie budzą zazwyczaj wątpliwości organów (np. wynagrodzenia pracownicze). Podatnik musi nie tylko zidentyfikować wydatki podlegające  wyłączeniu, ale i samodzielnie obliczyć kwotę akcyzy wliczoną np. w cenę paliwa silnikowego czy energii elektrycznej (która w przeciwieństwie do podatku VAT nie stanowi obowiązkowego elementu faktury). 

Wysokość minimalnego podatku dochodowego

Wysokość podatku została ustalona jako 10% od podstawy opodatkowania, które to podstawa może zostać ustalona – zgodnie z wyborem podatnika – wg dwóch sposobów, tj.:

1.       Sposób podstawowy: 1,5% od sumy:

1.1.    wartości przychodów ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych;

1.2.    ustalonych według określonych wzorów wartości kosztów pasywnych poniesionych – co do zasady – na rzecz podmiotów powiązanych tj.:

1.2.1. wartości kosztów finansowania dłużnego;

1.2.2. wartości kosztów wskazanych usług niematerialnych (np. doradczych, zarządzania).

albo

2.       Sposób uproszczony: 3% wartości przychodów ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych.

Od tak obliczonej podstawy opodatkowania, podatnicy mogą jednak dokonać odliczeń, co do zasady tożsamych z tymi które mają zastosowanie do podatku obliczanego według reguł ogólnych. Ponadto, kwotę minimalnego podatku dochodowego podlegającą wpłacie pomniejsza się o należny za ten sam rok podatkowy podatek obliczony zgodnie z zasadami ogólnymi. Należy jednak pamiętać, że sama zapłata minimalnego podatku dochodowego nie zwalnia podatnika od zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych obliczonego na ogólnych zasadach (nie są to daniny konkurencyjne, a techniki poboru tego samego podatku).

Co istotne, podatnicy, którzy zapłacili minimalny podatek dochodowy w danym roku podatkowym, bowiem w kolejno następujących po sobie 3 latach podatkowych będą oni uprawnieni do odliczenia kwoty zapłaconego minimalnego podatku dochodowego od podatku obliczonego na zasadach ogólnych. 

Wyłączenia podmiotowe

Co ważne, pojawienie się straty, czy też niskiego poziomu dochodowości nie musi być wynikiem działań optymalizacyjnych, a być skutkiem charakterystyki prowadzonej działalności gospodarczej. Z tego względu wskazane regulacje przewidują w niektórych przypadkach wyłączenia o charakterze podmiotowym. Dotyczą one przede wszystkim tych branż, których specyfika wymusza niską rentowność, czy nawet stratę. Wyłączenia obejmują m.in.:

• podatników, którzy dopiero rozpoczynają prowadzenie działalności gospodarczej,

• podatników postawionych w stan upadłości, likwidacji lub objętych postępowaniem restrukturyzacyjnym,

• podatników, których przychody są niższe o co najmniej 30%, niż w poprzednich roku podatkowych,

• podatników, którzy pomimo straty w bieżącym roku podatkowych wykazali wystarczający wskaźnik dochodowości w poprzednich latach podatkowych,

• podatników wykazujących wymagana dochodowość na poziomie grupy

• tzw. małych podatników (podatników, których roczne przychody nie przekraczają 2 mln zł),

• podatników będących stroną umowy o współdziałanie,

• przedsiębiorstwa finansowe.

Podsumowanie

Celem podatku minimalnego jest nałożenie dodatkowej daniny na podatników, którzy w sposób zamierzony ponoszą stratę albo wykazują niski poziom dochodowości. Treść przepisów, które zaczną obowiązywać od 1 stycznia 2024 roku budzi jednak wiele wątpliwości z uwagi na wysoki poziom skomplikowania regulacji opartej o wiele przesłanek, wyłączeń oraz mechanizmów obliczania wysokości zobowiązania podatkowego. Choć komentowane przepisy mają przede wszystkim przeciwdziałać nadużyciom, to ich konsekwencją jest szereg obowiązków, nałożonych na podatników, prowadzących typową działalność gospodarczą. Niezwykle ważna jest zatem dokładna analiza treści przepisów, a następnie dokonanie niezbędnych kalkulacji i przeglądów, co pozwoli na ocenę, czy dany podmiot będzie objęty zakresem minimalnego podatku dochodowego oraz jaka będzie jego wysokość. Może się bowiem okazać, że podatnik wykazujący istotną dochodowość na gruncie regulacji ogólnej, będzie zobowiązany do uiszczenia  minimalnego podatku dochodowego.