Drogowskaz - drobne porady dla ambitnych przedsiębiorców

Podatkowa Interpretacja Indywidualna i Wiążąca Informacja Stawkowa, ochrona podatnika czy iluzja?

Obie instytucje prawa podatkowego mają na celu formalne doprecyzowanie przepisów prawa podatkowego do rzeczywistości gospodarczej. Tu oczywiści nasuwa się pytanie, dlaczego tak jest? Dlaczego Ustawodawca tworzy takie przepisy prawa, które są zawiłe, zbyt szerokie, nie odzwierciedlają stanu rzeczywistego działalności gospodarczej. Jaki ma w tym cel? Tworzy przepisy, z interpretacją których urzędnicy skarbowi mają problem, a co dopiero zwykły podatnik? Często zdarza się tak, że w kwestiach spornych, na gruncie tego samego prawa organy skarbowe i sądy administracyjne mają inne stanowiska. Zatem jednoznaczne interpretacje prawa podatkowego są bezwzględnie potrzebne tam, gdzie przepisy prawa budzą jakiekolwiek wątpliwości. Ograniczenie pola wątpliwości interpretacyjnych przed kontrolą skarbową zapewnia podatnikowi ochronę. Każdy podatnik/mieszkaniec tego kraju posiada prawo do uzyskania interpretacji przepisów prawa podatkowego, niezależnie czy jest przedsiębiorcą, czy też nim nie jest. Wnioski o interpretację należy kierować do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (KAS). Przy czym należy mieć na uwadze, że Wiążąca Informacja Stawkowa i Podatkowa Interpretacja Indywidualna są odrębnymi instytucjami prawa. Odrębnie również zostały wdrożone do powszechnie obowiązującego prawa. Podatkowe Interpretacje Indywidualne wprowadzone zostały od 2007 r., natomiast decyzje Wiążącej Informacji Stawkowej są wydawane od 2019 r. Prawo podatkowe określa różne tryby postępowania w celu uzyskania Podatkowej Interpretacji Indywidualnej (PII) i Wiążącej Informacji Stawkowej (WIS). Podatkowe Interpretacje Indywidualne wydawane są zgodnie z art. 14b-14s Ordynacji podatkowej. Z kolei do Wiążących Informacji Stawkowych stosuje się art. 42a – 42i ustawy o VAT, jak również przepisy działu IV Ordynacji podatkowej, z wyłączeniem rozdziałów 17, 18, 19 i 20. Odmienny jest, także zakres podmiotowy i przedmiotowy obu tych instytucji co powoduje, że inna jest też procedura wydawania WIS i PII. Wnioski o interpretację należy składać na odpowiednich formularzach, dla WIS przeznaczono wniosek o nazwie WIS-W a dla PII wniosek ORD-IN. Do uzyskania kompleksowej informacji podatkowej dotyczącej zarówno podatku VAT- obejmującej stawkę tego podatku oraz inne jego elementy np. obowiązku zastosowania zwolnienia lub jego wyeliminowania, czy też ustalenie podstawy opodatkowania, składa się oba wnioski: ORD-IN (w celu otrzymania PII) oraz wniosek WIS-W, aby otrzymać WIS, który określi prawidłowość stosowania stawek podatku VAT. Opłata za wydanie Indywidualnej Interpretacji Podatkowej wynosi 40 zł za każde opisane zdarzenie. Kwotę tę należy wpłacić na odpowiednie konto organu, który wydaje interpretacje w terminie do 7 dni od złożenia wniosku. Interpretacje są wydawane w terminie 3 miesięcy (obecnie 6 miesięcy z uwagi na pandemię choroby Covid-19) od złożenia wniosku nie licząc czasu na terminy wyznaczane do uzupełnienia wniosku. Jeśli interpretacja nie zostanie wydana w ustawowym terminie, będzie to dla wnioskodawcy oznaczać, iż przedstawione we wniosku stanowisko jest prawidłowe. Jest to interpretacja milcząca[1].

Interpretacje mogą dotyczyć zarówno tych zdarzeń, które już się wydarzyły, stanów rzeczywistych jak również zdarzeń, które dopiero planujemy, czyli przyszłych. Z tym, że po wystąpieniu do KAS z wnioskiem co do zdarzeń przyszłych można się spotkać z odmową wydania interpretacji. Dlaczego? Mianowicie z tego powodu, że opisane elementy stanu faktycznego lub działalności przyszłej, w ocenie urzędników KAS mogą stanowić czynność lub jej element określony w art. 119a § 1 Ordynacji podatkowej, Dział IIIA Przeciwdziałanie unikaniu opodatkowania, który to przepis określa, że „czynność nie skutkuje osiągnięciem korzyści podatkowej, jeżeli osiągnięcie tej korzyści, sprzecznej w danych okolicznościach z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej lub jej przepisu, było głównym lub jednym z głównych celów jej dokonania, a sposób działania był sztuczny (unikanie opodatkowania)”. Zatem, dla skutecznego otrzymania właściwej interpretacji istotnym jest by przy sporządzaniu wniosków jasno stwierdzić i udowodnić w treści wniosku, że stan rzeczywisty lub zdarzenie przyszłe jest racjonalne, celowe, występuje z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych i gospodarczych. Czyli w uzasadnionej ocenie wnioskodawcy nie naruszają przepisów art. 119a Ordynacji podatkowej w przedmiocie ogólnej klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania.

Ochrona podatnika a instytucja Podatkowej Interpretacji Indywidualnej

Jednakże, czy interpretacja indywidualna jest skuteczną ochroną podatnika przed niewłaściwą interpretacją kontrolujących? Moim zdaniem nie! Dlaczego? Ponieważ jej ochronna skuteczność zależy od wyczerpującego opisu zdarzenia faktycznego, lub przyszłego oraz od przedstawienia własnego stanowiska w sprawie i w nawiązaniu do aktualnych przepisów prawa dotyczących zagadnienia. Lecz co to oznacza „wyczerpującego opisu”? I w którym momencie granice owego opisu uznane są przez urzędników KAS za wyczerpujące? Urzędnik ocenia rzetelność przedstawionej informacji nie w momencie procedowania interpretacji, lecz podczas kontroli sprawdzającej, która przeprowadzana jest przez inny organ podatkowy niż organ interpretacyjny. Wobec tego istotnym jest rzetelne opisanie wszelkich najważniejszych i nawet tych najdrobniejszych elementów, które mają lub mogą mieć wpływ na określenie skutków podatkowych danego zdarzenia gospodarczego. Należy mieć również na uwadze fakt, że na etapie wydawania interpretacji organy rzadko wzywają do uzupełnienia opisu istotnych okoliczności mogących mieć wpływ na rozstrzygnięcie interpretacyjne. Jak wspomniano wyżej, ocena co do tego, czy podatnik opisał wszystko wyczerpująco i dokładnie następuje na etapie kontroli podatkowej po otrzymaniu interpretacji. Podczas której to urzędnik będzie starał się wykazać różnice i błędy między otrzymaną interpretacją a stanem faktycznym. Tym bardziej, że interpretacja została wydana przez inny organ KAS. W takich sytuacjach pojawia się zarzut, że organ podatkowy nie miał wystarczającej wiedzy co do faktów dotyczących zdarzenia gospodarczego. Czyli organ podatkowy może być zupełnie innego zdania niż organ interpretacyjny. Wobec tego interpretacja nie chroni, a organ podatkowy udowadnia podczas postępowania, że organ interpretacyjny nie posiadał wystarczającej wiedzy i dlatego wydał nieprawidłową interpretację. Oczywiście wszystkiemu winien jest przedsiębiorca, KAS nie poczuwa się do żadnej odpowiedzialności. Reasumując interpretacja nie może skutecznie chronić przedsiębiorców, gdyż organ podatkowy będzie udowadniał, że gdyby organ interpretacyjny wiedział to, co wie organ kontrolujący, wówczas interpretacja byłaby inna. Takie postępowanie KAS jest w mojej ocenie naruszeniem zasady pewności prawa i zasady zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa. „Zasada ta opiera się na pewności prawa, rozumianej jako pewien zespół cech przysługujących prawu, które zapewniają jednostce bezpieczeństwo prawne. Definiując zasadę pewności prawa, Trybunał Konstytucyjny podkreślał, że oznacza ona możliwość przewidywania działań organów państwa i związanych z nimi zachowań obywateli, co wyraża się w takim stanowieniu i stosowaniu prawa, żeby „nie stawało się ono swoistą pułapką dla obywatela i aby mógł on układać swoje sprawy w zaufaniu, iż nie naraża się na prawne skutki, których nie mógł przewidzieć w momencie podejmowania decyzji”[2]. Przedsiębiorca działa w zaufaniu do organów państwa występując o wydanie interpretacji indywidualnej. Zatem, zgodnie z przytoczoną zasadą organy te w razie wszczęcia i prowadzenia kontroli powinny skupić się na merytorycznym rozstrzygnięciu sprawy. Z kolei nie powinny koncentrować się na wyszukiwaniu różnic pomiędzy przedstawionym we wniosku o interpretację stanem rzeczywistym czy zdarzeniem przyszłym a obecnym stanem danej sprawy, lecz powinny oceniać skutek podatkowy w oparciu o zebrany materiał dowodowy. Nie byłoby naruszenia zasady zaufania do organów państwa w sytuacji, gdy organ podatkowy uznał, że wniosek o wydanie interpretacji jest kompletny i wystarczający do jej wydania, wówczas interpretacja powinna zostać wydana i w tym przypadku nie powinna być kwestionowana w toku żadnej kontroli. Oczywiście jeśli przedsiębiorca/podatnik działa zgodnie z wydaną interpretacją. Interpretacja powinna chronić podatnika od momentu jej wydania, a wszelkie uwagi KAS dotyczące opisu sytuacji powinny być wskazane przez urzędników i uzupełnione przez podatnika przed wydaniem interpretacji. Zresztą takie stanowisko zajmują obecnie sądy administracyjne. W nawiązaniu do przywołanego Orzeczenia TK sądy krytycznie oceniają i wskazują, że otrzymanie przez podatnika interpretacji jest ważne dla jego interesu ekonomicznego i rodzi uzasadnione oczekiwania, że dokonana transakcja zostanie rozliczona prawidłowo przez KAS zgodnie z wydaną interpretacją.

Ochrona wynikająca z Wiążącej Informacji Stawkowej

Większa ochronę prawną podatnika zapewnia Wiążąca Informacja Stawkowa. Zasady wystąpienia jak i uzyskania WIS powodują związanie organów podatkowych z wydaną informacją w stosunku do podatnika. Ta podstawowa zasada wymusza w praktyce przeprowadzenie szczegółowej analizy wniosku przez urzędników skarbowych i ustalenie wspólnie z podatnikiem obiektywnego stanu faktycznego. Zasadniczo w tym celu wzywa się wnioskodawców do uzupełniania zbyt ogólnych opisów towarów, usług oraz przedstawiania dodatkowych dokumentów i wyjaśnień. Takie postępowanie zapewnia ochronę prawną wnioskodawcy, gdyż urzędnik skarbowy angażuje się w ocenę opisanego stanu faktycznego.

Kilka uwag praktycznych przy składaniu wniosków

Wniosek należy pobrać ze strony KAS i wypełnić podając:

• bardzo dokładny i wyczerpujący opis zdarzenia, które już się wydarzyło, czyli stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego – jakość tego opisu jest niezwykle istotna w uzyskaniu właściwej interpretacji (jeśli opis jest zbyt długi i nie mieści się we wniosku należy rozszerzyć wniosek o załącznik;
• konkretne pytanie, które jest odpowiedzią na wątpliwości w ocenie funkcjonującego prawa podatkowego;
• jednoznaczne stanowisko w sprawie;
• oświadczenie, iż przedstawiany problem nie jest objęty postępowaniem podatkowym, kontrolą podatkową lub celno-skarbową. Ponadto należy złożyć oświadczenie, że w zakresie podnoszonym w zapytaniu sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego;
• podmiot, który będzie stroną postępowania w sprawie interpretacji, w sytuacji, gdy interpretacja dotyczy kilku występujących podatników wówczas wyznaczony podmiot otrzyma interpretację a pozostałe osoby odpisy.

Uwaga: w przypadku złożenia oświadczenia/ wniosku niezgodnego z prawdą podatnik może zostać pociągnięty do odpowiedzialności karnej i wydana interpretacja nie wywoła oczekiwanych skutków podatkowych lub prawnych.

Wniosek trzeba koniecznie podpisać, opłacić i dołączyć do niego kopię dowodu wpłaty. Każde zdarzenie opisane we wniosku powinno być opłacone odrębnie. W przypadku braku opłaty wnioskodawca zostanie wezwany do jej uiszczenia w terminie 7 dni od daty otrzymania wezwania. W przypadku nieuregulowania opłaty wniosek nie będzie rozpatrzony.

Wszelkie pytania i wątpliwości dotyczące sposobu wypełniana wniosku należy zgłaszać do Krajowej Informacji Skarbowej, telefon stacjonarny 801 055 055 lub z telefonu komórkowego 22 330 03 30.

Wniosek należy złożyć osobiści lub przez pełnomocnika wysyłając do Krajowej Informacji Skarbowej na adres: ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

W przypadku, gdy interpretacja zostanie wydana na korzyść podatnika, to z reguły organ podatkowy nie podaje jej uzasadnienia, lecz gdy ocena organu jest negatywna, to ocena ta powinna być uzasadniona. Jeśli otrzymana interpretacja jest negatywna, nie wyczerpuje postawionego pytania we wniosku lub zawiera inne błędy, przysługuje podatnikowi skarga na otrzymaną interpretacją indywidualną, która należy złożyć w terminie 30 dni kalendarzowych do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem Krajowej Informacji Skarbowej.

W wyniku wszczętego postanowienia Krajowa Informacja Skarbowa może zawiadomić podatnika o odmowie wszczęcia postępowania. Zdarza się to w przypadkach, kiedy sprawa nie dotyczy wnioskodawcy. Ponadto można otrzymać postanowienie o umorzeniu postępowania, kiedy podmiot, który wystąpił o interpretacje ulegnie likwidacji i zakończy działalność. W takich przypadkach podatnikowi przysługuje zażalenie na uzasadnienie otrzymanego umorzenia w terminie 7 dni kalendarzowych od otrzymania postanowienia.

Podsumowanie

W nawiązaniu do głównego celu prawidłowo wydanej interpretacji podatkowej, czyli wyjaśniania wątpliwości co do właściwego zastosowania przepisów prawa podatkowego oraz usuwanie negatywnych skutków ich błędnej interpretacji można i należy zabiegać, aby urzędy skarbowe albo urzędy celno-skarbowe je przestrzegały. Uwzględniając fakt, że interpretacje w swojej istocie i treści pełnią funkcję ochronną. Wobec powyższego interpretacje otrzymane przed zdarzeniem, które miało skutki podatkowe i jednocześnie podczas kontroli podatkowej muszą być uwzględniane przez urzędników KAS. Gdyż skutkują podatkowo i w przypadku stwierdzenia przez kontrolujących konieczności zapłaty wyższego podatku, niż był opłacony, to różnica tego podatku nie powinna być zapłacona. Dotyczy to również odsetek za zwłokę, ponieważ nie istnieje podstawa ich naliczenia. Jeśli jest inaczej należy skorzystać z prawa wynikającego z interpretacji indywidualnej. Ponadto, nie może być wszczęte przeciwko podatnikowi żadne postępowanie w sprawie o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe. Inne skutki wywołuje interpretacja otrzymana w trakcie kontroli podatkowej, lecz po zdarzeniu, które miało skutki podatkowe, wówczas KAS nie uwzględni zapisów interpretacji. Wówczas koniecznym okaże się dopłata różnicy podatku, lecz nie będą wymagane odsetki za zwłokę. Jednakże i w tym przypadku nie zostanie wszczęte postępowanie w sprawie o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe. Zatem nie będzie żadnych konsekwencji z ustawy karno- skarbowej.

Wobec powyższego można stwierdzić, że w pewnym stopniu indywidualne interpretacje podatkowe chronią przedsiębiorcę. Nie mniej, jednak ochrona ta jest często złudzeniem. Ponieważ urzędnicy KAS nie uznają zapisów interpretacji i jak wspomniano wcześniej starają się ją podważyć. Jedynym rozsądnym wyjściem w takiej sytuacji jest skierowanie sprawy do właściwego sądu. Sądy w większości spraw rozstrzygają kwestie interpretacji na korzyść podatników. Smutne jest to, że przedsiębiorca posiadając interpretację z KAS musi walczyć o swoje prawa przed sądem. Jeszcze jedna uwaga MF może zmienić interpretację z urzędu w oparciu o nowe przesłanki np. o stwierdzenie nieprawidłowości, po uwzględnieniu orzecznictwa sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

Informację na podstawie dostępnych ogólnie źródeł prawa i internetowych przygotował:

dr nauk ekonomicznych Ryszard Jan Pawłowski,

współpracownik naukowy Uniwersytetu Ekonomicznego we Wrocławiu i Politechniki Wrocławskiej, innowator, praktyk biznesu i naukowiec w dziedzinie nauk społecznych dyscyplinie ekonomia, specjalista w obszarze organizacji i zarządzania finansami przedsiębiorstw oraz controlingu

[1] Dz.U.2021.1540, art. 14o. § 1.

[2] Orzeczenie TK z 24.05.1994 r., K 1/94, OTK 1994/1, poz. 10.